La reciente aclaración proporcionada por las autoridades fiscales el 20 de agosto,respecto al tratamiento fiscal de las contribuciones de activos que no constituyen un negocio o una rama de un negocio,merece un examen detallado. Este comentario tiene como objetivo desglosar el tratamiento fiscal dual bajo IRES e IRAP,como se describe en la respuesta,y explorar las implicaciones más amplias para las empresas involucradas en tales transacciones. El caso en cuestión involucra a una empresa,denominada Alfa,que contribuye activos a su subsidiaria,Beta. Estos activos no forman un negocio o una rama de un negocio. Una valoración independiente,realizada en cumplimiento con el Artículo 2465 del Código Civil,confirmó que el valor de los activos aportados es al menos igual al aumento en el capital social. Sin embargo,el valor normal de los activos,según lo determinado bajo el Artículo 9 del TUIR,excede el valor atestiguado por el informe de valoración. El problema principal gira en torno a determinar el valor correcto para comparar con el costo no amortizado de los activos,con el fin de calcular la ganancia o pérdida de capital relevante para fines de IRES e IRAP. Según las autoridades fiscales,el ingreso imponible para fines de IRES es la diferencia entre la contraprestación recibida (neto de los costos auxiliares directamente atribuibles) y el costo no amortizado del activo aportado. El Artículo 9,párrafo 2,del TUIR especifica que en el caso de contribuciones a una empresa,la contraprestación recibida se considera el valor normal de los activos y créditos aportados. Las autoridades aclaran además que el monto correspondiente al aumento en el capital social y cualquier prima no coincide necesariamente con el valor normal del activo aportado. En este caso,dado que el valor de mercado normal de los activos aportados excede el valor del aumento de capital social y prima,la ganancia de capital imponible para fines de IRES debe calcularse en base al valor normal. La disposición de neutralidad,aplicable solo a contribuciones de negocios o unidades de negocio,no se aplica aquí. También vale la pena señalar que la ganancia de capital de la contribución puede distribuirse a lo largo del tiempo,según el Artículo 87,párrafo 4,del TUIR,siempre que se cumplan los requisitos legales. Sin embargo,la respuesta no profundiza en dos aspectos adicionales. En primer lugar,para la empresa contribuyente,el valor fiscal de las acciones recibidas es igual al valor normal de las acciones que determinaron el cálculo de la ganancia de capital fiscal. Esto resulta en una divergencia entre los valores fiscales y contables de las acciones. En consecuencia,el contribuyente debe hacer un ajuste al alza en la declaración de impuestos para gravar la ganancia de capital calculada sobre el valor normal y completar la sección RV I para resaltar los diferentes valores civiles y fiscales. En segundo lugar,surge un problema más delicado respecto al valor fiscal de los activos en la empresa receptora. La pregunta es si este valor también puede determinarse en base al valor normal del activo que fue relevante en la determinación de la ganancia de capital gravada para el contribuyente. Por ejemplo,en el caso de una contribución de un activo depreciable,actualmente parece imposible deducir la mayor depreciación que resultaría,ya que no hay una asignación previa al estado de resultados,a menos que se adopte una interpretación muy extensa del Artículo 109,párrafo 4,letra b) del TUIR. Este artículo permite la deducción de componentes negativos que,aunque no se asignan al estado de resultados,son deducibles por ley. Se puede encontrar un precedente en la resolución no. 69 del 5 de agosto de 2016,que se basa en una disposición legal específica (Artículo 12 del Decreto Legislativo 147/2015),que no es fácilmente aplicable en este caso,a menos que se adopte una interpretación sistemática del TUIR,comenzando desde el Artículo 9. La próxima implementación de la delegación fiscal podría ser una oportunidad para resolver este problema por ley. Por el contrario,parece haber menos obstáculos para considerar que el mayor valor del activo también puede asumirse como el valor fiscal para la empresa receptora en caso de una venta posterior del activo recibido por contribución. En este caso,también se debe completar la sección RV I. La respuesta destaca un tratamiento diferente para fines de IRAP,resultante del principio de reconocimiento directo desde el balance de elementos expresamente identificados y relevantes para fines fiscales,así como el desapego de IRAP de las reglas de IRES,tras la derogación del Artículo 11-bis del Decreto Legislativo 446/1997. Por lo tanto,para fines de IRAP,la ganancia de capital debe determinarse en base a los resultados del balance,que consideran el valor utilizado para fines contables para la contribución,incluso si es inferior al valor normal de los activos. También se señala que la ganancia de capital no es distribuible.

Perspectivas

El tratamiento fiscal dual de las contribuciones de activos destaca la complejidad de alinear los valores fiscales y contables. La distinción entre los tratamientos de IRES e IRAP subraya la necesidad de que las empresas naveguen cuidadosamente por las implicaciones fiscales de las contribuciones de activos,particularmente cuando el valor normal de los activos excede el valor contable. La posibilidad de una aclaración legislativa ofrece esperanza para resolver algunas de las ambigüedades que actualmente enfrentan las empresas.

Problemas

• Discrepancia entre los valores fiscales y contables para la empresa contribuyente.

• Incertidumbre respecto al valor fiscal de los activos para la empresa receptora.

• Complejidad en la determinación de las ganancias de capital imponibles bajo IRES e IRAP.

• Necesidad de una aclaración legislativa para abordar problemas no resueltos.